Acha-se em discussão, no Superior tribunal de Justiça, tese sustentada por prestadora de serviços de telefonia, segundo a qual, a energia por ela
adquirida, ao ser consumida, estaria sendo transformada em ondas eletromagnéticas, por resultado de uma modalidade de industrialização, razão pela
qual, tendo o Decreto nº 640, de 1962, ademais, equiparado os serviços de telecomunicação a uma atividade industrial, o imposto pago na entrada da
energia elétrica em seu estabelecimento poderia ser levado a crédito para prestar-se como elemento redutor pelos débitos do ICMS sobre a prestação dos
serviços, com fundamento no art. 33, II, “b”, da lei Complementar nº 87/96.
Há sérias e fundadas dúvidas sobre o acerto da tese sustentada
É fora de dúvida que o ICMS é um imposto informado pelo princípio da não cumulatividade, mesmo porque, nesse sentido, é inequívoca a dicção do art.
155, § 2.º, I, segundo o qual, o imposto “
será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal ”.
Ao desincumbir-se da tarefa que lhe cometeu o art. 155, § 2º, XII, “c”, da CF, a Lei Complementar nº 87/96, assegura ao sujeito passivo o direito de
creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha decorrido a entrada de mercadoria no estabelecimento (art. 20).
Entretanto, no que concerne ao tema, em seu art. 33, a mesma lei complementar contém disposições específicas a propósito das condições para o exercício
do direito de apropriação do crédito pelas entradas de energia elétrica. Segundo o que ali se acha previsto, somente dará direito a crédito a
energia elétrica que for objeto de operação de saída interna tributada ou quando for consumida no processo de industrialização.
O aparente vínculo de incompatibilidade normativa entre o disposto no art. 20 e o art. 33, ambos da Lei Complementar nº 87/96, segundo conhecido
magistério jurisprudencial do eminente Min. Celso de Mello, subsumir-se-ia ao conceito teórico das antinomias perfeitamente solúveis, na medida em que a aparente situação de antagonismo entre as
duas disposições legais revelar-se-ia dirimível pela aplicação do critério da especialidade, por exigência de que as normas que
compõem o ordenamento jurídico devem manter entre si um vínculo de essencial coerência, pelo que
“A concepção sistêmica do ordenamento jurídico impõe que se reconheça, desse modo, uma situação de coexistência harmoniosa entre as prescrições
normativas que integram a estrutura em que ele se acha formalmente positivado”.
Sendo assim, padeceria de maior fomento jurídico eventual objeção formulada no sentido de que a norma inscrita no art. 33, da LC 87/96, revelar-se-ia
insubsistente em face da prescrição consubstanciada no seu art. 20, pois foi o próprio legislador complementar, a quem Constituição confiou a
disciplina do regime do regime de compensação do imposto, em preceito qualificado pela nota da especialidade, que dispensou às operações com energia
elétrica específico tratamento tributário, inteiramente compatível, de resto, com o art. 155, § 2º, I, da CF.
Ademais, em hipóteses análogas, atinentes ao ICMS, o Supremo Tribunal Federal concluiu que não há direito constitucional assegurado ao creditamento de
valores relativos à aquisição de energia elétrica, bens ou mercadorias de uso e consumo ou aqueles destinados à integração ao ativo fixo, mesmo que
intermediários, que não se integrem diretamente à mercadoria circulada ou ao serviço prestado (“crédito físico”).
Nesse contexto, afasta-se a possibilidade de creditamento do imposto se e quando adquirida para consumo no estabelecimento prestador do serviço de
comunicação, cuja atividade difere substancialmente daquela que é exercida pelo estabelecimento industrializador
.
Por outro lado, a equiparação dos serviços de telecomunicações a uma indústria de base, procedida em 1962, outro propósito não teve senão o de, a
partir do reconhecimento do caráter de essencialidade do setor para o desenvolvimento econômico do país, assegurar a seus agentes o acesso às linhas de financiamento do BNDE, principal instrumento de execução da política de investimento do Governo Federal – então restrito à
indústria de base.
Diz, com efeito, o Decreto Federal n° 640/62 :
“Art. 1º. Os serviços de telecomunicações, para todos os efeitos legais, são considerados indústria básica, de interesse para o fomento da economia
do país e de relevante significado para a segurança nacional.
§ 1º. O Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico fica autorizado a incluir entre suas operações prioritárias as que visam ao desenvolvimento e
reaparelhamento dessa indústria”.
No caso, mostrava-se até mesmo razoável a equiparação do importante segmento da economia (telecomunicações) com a indústria de base, ambos agentes
propulsores do desenvolvimento, a revelar uma similitude essencial entre seus objetivos e a finalidade perseguida, mas apenas para os efeitos
declinados no ato que procedeu à equiparação, que nisso exauriu os seus desejados efeitos.
Tanto é assim que a principal motivação para sua edição foi a crise pela qual atravessava o setor das telecomunicações, que “estava afetando a boa marcha dos negócios públicos, a segurança nacional e a normalidade do desenvolvimento econômico do país”, quadro esse que
estaria reclamando pela alocação de expressivos recursos financeiros para recuperação e manutenção da atividade considerada vital para o
desenvolvimento do país.
Essa equiparação da telecomunicação à indústria de base não tem, portanto, o alcance pretendido pelas concessionárias do serviço, mesmo porque, como a
prestação do serviço nada transforma e nada produz, a partir da manipulação da matéria-prima, a prestação do serviço de telefonia não pode ser
equiparada a uma indústria, para efeitos tributários, uma vez que a industrialização pressupõe uma operação que modifique a natureza ou a finalidade do bem a ela submetido. E a energia elétrica adquirida pela empresa de telefonia, sendo
apenas consumida, não tem sua natureza ou a finalidade modificada.
Com efeito, o conceito de produto industrializado acha-se formulado no parágrafo único do art. 46 do Código Tributário Nacional, consoante o qual, “
Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou
a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo .”
Diante disso, é fácil perceber que a atividade exercida pelas empresas de telecomunicações não resulta de um processo de industrialização, porquanto,
sendo meras prestadoras de serviços, em sua atividade, não laborando sobre a matéria, não há transformação de um produto em outro.
Por conseguinte, a utilização da energia elétrica no estabelecimento prestador de serviços de telecomunicações não pode ser equiparada ao emprego que a
ela se reserva no processo industrial, para os propósitos do art. 33, II,”b”, da LC 87/96, sabendo-se, ademais disso, que uma prestadora de serviços de
telecomunicações nada transforma e nada produz.
Equiparar significa pôr em relação de igualdade o que é parelho, semelhante, ocorrendo, então, por efeito do emprego da analogia, a subsunção de um
fato para o qual não há norma à facti species de outra, no pressuposto de que entre ambos os supostos fáticos exista uma semelhança, isto é,
que sejam essencialmente iguais nos aspectos importantes e diferentes apenas nos secundários. Assim,a equiparação tem por fundamento uma similitude essencial entre os elementos a equiparar, segundo o magistério de Tércio Sampaio Ferraz Jr. .
Por conseguinte, a equiparação não procede a uma igualação artificial entre dados essencialmente desiguais, como pretendido, mas afirma a
existência de uma igualdade por semelhança, à qual se subsumem situações, apesar da existência de dessemelhanças secundárias. O ponto de partida é,
pois, uma semelhança e não uma diferença essencial (esta, própria da ficção), como o que pretendido pelo setor de telecomunicação.
O uso da analogia no direito, sabe-se, funda-se no princípio geral de que, para os mesmos casos, deve haver a mesma razão dispositiva. Segue
daí que possíveis semelhanças devem ser apontadas tendo em vista razões e efeitos jurídicos e não meras semelhanças artificais, ditadas por critérios
quaisquer de conveniência.
No campo tributário, descabe, portanto, equiparar um estabelecimento prestador de serviços a um estabelecimento industrial, uma vez que industrial é
aquele que realiza uma industrialização, ao cabo de cujo processo tem-se o correspondente produto, ao passo que o prestador de serviços de comunicação
simplesmente oferece os meios para que terceiros se comuniquem.
Enquanto industrializar significa praticar operação da qual resulte alteração de natureza, funcionamento, utilização, acabamento ou
apresentação de matéria (que pode ser outro produto), para que ocorra a prestação do serviço de telecomunicação, conjugam-se, para seu
aperfeiçoamento, apenas os elementos emissor, mensagem a ser transmitida, receptor e prestador do serviço de comunicação.
Para que houvesse uma equiparação válida do estabelecimento prestador de serviço de comunicação ao estabelecimento industrial mister que entre eles
existisse alguma semelhança essencial, pois, sendo industrial o que pratica industrialização de produto, o cerne da analogia está na alteração
introduzida no produto, o que não ocorre na prestação de serviços de telecomunicação, que apenas oferece os meios para que a comunicação entre os
interlocutores se realize, nenhum transformação operando na energia consumida.
Na prestação de serviços de telecomunicação, o que existe é o tráfego de informações, sinais e mensagens de qualquer natureza ou conteúdo, pelos meios
tecnológicos para tanto aptos, inexistindo qualquer processo de industrialização, seja sob qual for a modalidade.
Mas, se a industrialização é atividade que traz a nota da mudança, é também verdade que se muda algo em vista de um fim: do minério faz-se o aço. É,
pois, atividade dominada pela relação meio/fim. Tem, assim, um fim previsível: o produto, algo que se destaca do produtor e passa a ter
permanência própria no mundo. Em suma, não há industrialização se não houver alteração de que resulte algo que sai e toma vida própria,
assegura Tércio Sampaio Ferraz Jr.
Em suma, a admitir-se a assimilação pretendida, como se autorizada para efeitos fiscais, estaria ocorrendo um tratamento igual com base em
dessemelhanças essenciais.
A seu turno, o prestador de serviços de comunicação não guarda qualquer semelhança com o industrial. Nem, obviamente, pela atividade por cada qual
exercida, pois industrializar implica alterar a matéria e prestação de serviços de telecomunicação importa em colocar à disposição dos interlocutores
os meios necessários para que se realize entre eles a comunicação. Se ambos fossem assimilados, estaria havendo uma ficção e não equiparação.
De resto, é a própria Lei Geral de Telecomunicações que classifica a atividade da recorrida como prestação de serviços, e não industrialização, pelo
que comporta aplicação o que dispõem os art.s 109 e 110, do CTN. Assim, inexistindo processo industrial na hipótese, mostra-se inviável o creditamento
de ICMS relativo à aquisição de energia elétrica, uma vez que não atendida a condição posta pelo art. 33, II, “b”, da LC 87/1996.
Diante disso, não seria mesmo lícito ao aplicador da lei proceder à imposição de seus próprios critérios, ampliando as hipóteses de apropriação do
crédito do imposto, na hipótese exaustivamente enumeradas pelo legislador, pois, “ se é certo que toda interpretação traz em si carga construtiva, não menos correta exsurge a vinculação à ordem jurídico-constitucional”, não se
permitindo ao intérprete e ao aplicador da lei inserir na regra de direito o próprio juízo sobre a finalidade que “conviria” fosse por ela perseguida, uma vez que é tão ilegítimo se retirar
algo que está escrito na lei quanto é adicionar algo que lá não se encontra e que desejaríamos que lá estivesse.
Vê-se, assim, que os meios e os fins de uma e de outra atividade são essencialmente distintos, não se prestando, por conseguinte, a serem equiparadas,
para o fim de se conferir a ambas um único tratamento tributário.
Resta aguardar pela conclusão do julgamento.
* José Benedito Miranda, Procurador do Estado – MG