Crimes tributários
Kiyoshi Harada*
É propósito deste artigo, em breves palavras, alertar a necessidade de repensar a proclamada autonomia das esferas fiscal e penal, bem como a relevância do pagamento de tributo devido. Como se sabe, o primeiro estatuto específico de Direito Penal Tributário surgiu com o advento da Lei n. 4.729/65, que definiu o crime de sonegação fiscal, cujo art. 1º dispunha que constitui crime:
“I – prestar declaração falsa ou omitir, total ou parcialmente, informação… com a intenção de eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos…;
II – inserir elementos inexatos ou omitir rendimentos…. com intenção de exonerar-se do pagamento de tributos devidos…
III – alterar faturas e….. com o propósito de fraudar…….”.
A pena cominada era de seis meses a dois anos de detenção, sendo que em relação ao réu primário somente a sanção pecuniária poderia ser aplicada (§ 1º, do art. 1º). E o pagamento do tributo antes de iniciado o procedimento administrativo fiscal extinguia a punibilidade (art. 2º). Os acusados de crimes de sonegação fiscal foram beneficiados por esse novo estatuto porque cessaram-se as aplicações dos dispositivos do Código Penal até então incidentes e que cominavam penas bem mais graves (arts. 168, 293, 297, 298, 299 etc), por força do princípio da especialidade. Como se vê do texto supra transcrito, tratava-se de crime de mera conduta, onde bastava a falsa declaração ou inserção de elementos inexatos com intenção de eximir-se do pagamento de tributo, sendo irrelevante o resultado. O pagamento só tinha importância para o efeito excepcional de extinção da punibilidade. Disso resultou a quase absoluta autonomia da esfera fiscal, objetivando a receita tributária e a esfera penal, para apuração do crime. Inexistia perigo de colisão ou de contradição.Entretanto, sobreveio a Lei n. 8.137/90, que instituiu os crimes contra ordem tributária, estabelecendo penas tão graves quanto aquelas previstas no estatuto penal comum.
O art. 1º prescreve que
“constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social… mediante as seguintes condutas:
I – omitir informação, ou prestar declaração falsa….
II – fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo outro documento…
III – falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata…”.
Pelo art. 2º constitui crime da mesma natureza “fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas,……ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo” etc. Para os crimes do art. 1º é cominada pena de dois a cinco anos de reclusão e multa. Para os do art. 2º, pena de seis a dois anos de detenção e multa, tal como na Lei n. 4.729/65. No art. 1º o elemento nuclear ou material do crime é a supressão ou redução de tributo ou contribuição social. Trata-se, pois de crime de dano e não de conduta, como acontece nas hipóteses elencadas no art. 2º.
Daí a questão da prejudicialidade da ação penal a comprometer a tão falada autonomia das esferas fiscal e penal. Não pode haver crime sem que haja supressão ou redução de tributo. E é corriqueiro, na esfera administrativa, chegar-se a conclusão de que o tributo exigido pelos agentes fiscais era indevido por “n” razões . Não raras vezes, juízes e tribunais levam anos e anos de discussões para se concluir pela inconstitucionalidade de determinada exação, como é do conhecimento público. Com tantas imprecisões técnicas na formulação de hipóteses criminais, que constituem tipos anormais, recheados de noções específicas de direito tributário, por sua vez, dominado, nas três esferas impositivas, pelo chamado dinamismo caótico, inconcebível cogitar-se de dolo específico enquanto o contribuinte discute a validade do lançamento tributário na esfera administrativa. Assim, a suspensão do processo criminal, muitas vezes, se impõe, extrapolando os limites da mera faculdade prevista no art. 93 do CPP, sob pena de eventualmente condenar um inocente, ou seja, aquele que não suprimiu e nem reduziu tributo, assim reconhecido pela Administração Tributária.
Outra questão que merece reestudo é a do pagamento antes da denúncia. Bastou a revogação do art. 14 da Lei n. 8.137/90 para que a jurisprudência se orientasse no sentido de sua irrelevância.
Contudo, se o crime é de dano, como vimos, é de se aplicar ao menos a jurisprudência acerca do cheque sem fundo, onde já existem as Súmulas 246 e 554 doSTF, a primeira elidindo o crime na ausência de fraude na emissão de cheque e a segunda extinguindo a punibilidade se pago antes da denúncia. Não se pode perder de vista, também, o art. 138 do CTN que prescreve a exclusão de responsabilidade pela “denúncia espontânea da infração, acompanhada se for o caso do pagamento do tributo, e de juros de mora…” Se a responsabilidade tributária é excluida, no mínimo, causa estranheza insistir na tese da subsistência de um crime que tem como elemento constitutivo exatamente a supressão ou redução de tributo. Aliás, a norma do art. 138 do CTN, disposição de lei complementar, é bem ampla no sentido de abarcar tanto a responsabilidade tributária, como a responsabilidade penal.
Em relação ao crime de conduta interessante acórdão veio a ser proferido pelo STJ em grau de recurso em HC.
Apreciando o habeas corpus 94.01.33476-5-BA a 3ª Turma do Tribunal Regional Federal da primeira Região, sendo Relator o juiz Osmar Tognolo, denegou a ordem. Ementa: “Processual penal. “Habeas corpus”. Trancamento de ação penal. Fato capitulado como crime. Descabimento. “Abolitio criminis inexistente”. ( DJ, 12.01.95, Lex – JSTJ e TRF, vol. 71/454).
O fato consistiu no não recolhimento de contribuição devida à Seguridade Social em época própria (art. 95, letra “d” da Lei n. 8.212/91) o mesmo capitulado no inciso II do art. 2º da Lei n. 8.137/90, crime de conduta, portanto. Em virtude da superveniência da Lei n. 8.620/93, que reabriu o prazo de pagamento parcelado das contribuições em atraso, os pacientes promoveram a liquidação espontânea do débito. Sobrevindo a denúncia impetraram HC sustentando ausência dos requisitos previstos no art. 41 do CPP por não conter o elemento subjetivo, o dolo, que integra o tipo e porque a moratória implicou na abolitio criminis. Denegada a ordem recorreram ao STJ. Este pela sua 5ª Turma concedeu o HC sustentando que pago o débito no prazo para requerer o parcelamento “o crime previsto no art. 95, “d”, da Lei 8.211/91 deixa de existir, ante a inequívoca demonstração de inexistência do animus rem sibi habendi. A denúncia oferecida, após a quitação da dívida, não poderia sequer ser recebida”(ver Revista Notícias, FIESP/CIESP n. 124, p. 140).
Não há dúvida de que o STJ filiou-se à corrente que exige o dolo específico para a caracterização do crime. Incontestável, também, que foi acolhida a tese de que o pagamento antecedendo a denúncia descaracteriza a conduta do agente como dolosa. Essa importante decisão do STJ poderá servir de orientação na apreciação de casos semelhantes especificados no art. 2º da Lei n. 8.137/90 que cuida dos crimes de conduta. E com maior razão deverá servir de paradigma na apreciação das hipóteses previstas no seu art. 1º, pertinentes a crimes de dano.
Temos a convicção de que a jurisprudência, cedo ou tarde, evoluirá no sentido que acabamos de expor.
* Advogado e professor de Direito Administrativo, Financeiro e Tributário, Diretor da Escola Paulista de Advocacia e Ex-Procurador-Chefe da Consultoria Jurídica da
Procuradoria Geral do Município de São Paulo.
Compare preços de Dicionários Jurídicos, Manuais de Direito e Livros de Direito.